» ГЛАВНАЯ > К содержанию номера
 » Все публикации автора

Журнал научных публикаций
«Наука через призму времени»

Февраль, 2018 / Международный научный журнал
«Наука через призму времени» №2 (11) 2018

Автор: Турлакова Анастасия Арсентьевна, магистрант
Рубрика: Экономические науки
Название статьи: Доходы будущих периодов

Статья просмотрена: 227 раз
Дата публикации: 07.02.2018

ДОХОДЫ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ

Туралкова Анастасия Арсентьевна

Магистрант

Байкальский государственный университет, гркутск

 

Аннотация. В данной статье рассматривается проблема определения «доходов будущих периодов» в отечественной законодательной базе на фоне сближения с Международной системой финансовой отчетности. Также рассматривается учет безвозмездно полученных внеоборотных активов в составе «доходов будущих периодов».

Ключевые слова: доходы будущих периодов, внеоборотные активы, безвозмездные поступления, амортизация.

 

На современном этапе сближения российской системы бухгалтерского учета с МСФО (Международной системой финансовой отчетности) вносятся изменения в законодательную базу отечественного бухгалтерского учета. Такие изменения неизбежны и необходимы, но не всегда бывают понятными.

Доходы будущих периодов – это средства, полученные в отчётном периоде, но относящиеся к будущим отчётным периодам. (п. 81 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ, утв. Приказом № 186 н от 24.12.2010)

По инструкции применения Плана счетов (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94 н) к счету 98 «Доходы будущих периодов» можно было открыть следующие субсчета (перечень оставлен открытым):

-           98.1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». В случае получения бюджетных средств на финансирование расходов начисление доходов будущих периодов отражается по дебету 86  счета  «Целевое финансирование» и кредиту субсчета 98.1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»:

Дебет 86 Кредит 98.1- отражены доходы будущих периодов;

-           98.2 «Безвозмездные поступления».  Стоимость активов, полученных организацией безвозмездно должно учитывается по кредиту субсчета 98.2: -

-           в корреспонденции со счетами 10 «Материалы»

 -          41 «Товары» - в случае - безвозмездного получения МПЗ;

-           в корреспонденции со счетом 08 - при получении основного средства;

-           98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;

-           98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

В дальнейшем, суммы, первоначально признанные по кредиту счета 98, списывают на доходы, постепенно, по частям (по мере выявления дохода):

   Дебет 98 Кредит 91 (90)

-           признан прочий доход (признана выручка) по:

-           безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации;

-           иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета расходов на продажу (учета затрат на производство).

То есть доход признается не сразу, а через промежуточные счет 98.2 "Безвозмездные поступления" по мере начисления амортизации, списания со счета на затраты, по мере выявления дохода.

В состав доходов будущих периодов (ДБП) бухгалтера вносили такие доходы как оплата за квартиру или аренду; оплата за коммунальные и другие услуги; абонементная плата за посещение спортивного клуба, бассейна  и др.
, то есть к доходам будущих периодов приравнивали суммы, которые  поступали по договорам предварительно за период и были заключены на длительный срок, возврат или перерасчет по ним не предусматривался.

Список применения по данному счету был открыт.

С 01.01.2011 произошли изменения. В Положение № 34 приказом Минфина России от 24.12.2010 №186 н было изъято определение доходов будущих периодов, но никаких дополнительных разъяснений к приказу не было дано.  В свою очередь, это привело к неясности учета. Данное изменение произошло в связи с желанием сблизить Российскую систему бухгалтерского учета с МСФО, в которых нормы по будущим доходам отсутствуют. Означает ли это, что доходы будущих периодов вовсе будут исключены из применения в бухгалтерском учете? Но ведь данное понятие осталось в других нормативных документах: Приказ Минфина от 02.07.010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности» баланс содержит статью «Доходы будущих доходов», также в Инструкции Плана счетов счет 98 остался без изменений. Этот вопрос до сих пор вызывает интерес у специалистов, из-за неоднозначности ситуации. «Доходы будущих периодов» как категория, оказалась, исключена из одного нормативного документа, но присутствует без изменений в других нормативных и методических документах. Разумеется, логичнее всего предположить, что это недоработка законодателей. В связи с данной коллизией, на данный момент в соответствии с действующими нормативными документами, которые регулируют бухгалтерский учет, рассматривают в качестве доходов будущих периодов:

-           бюджетные средства, направленные коммерческой организации на финансировании расходов;

-           неиспользованные на конец отчетного периода остатки средств целевого бюджетного финансирования, предоставленного организации, учитываемых на сч. 86 «Целевое финансирование» Пункт 9 ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи"

-           первоначальную стоимость безвозмездно полученных внеоборотных активов, Пункт 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н)

-           разницы между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества. Пункт 4 Приказа Минфина России от 17.02.1997 N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" (поддержан Решением ВС РФ от 03.10.2013 N АКПИ13-731)

Данный перечень выходит из пункта 7 Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 1/2008): если по конкретному вопросу непосредственное регулирование отсутствует, то организация вправе самостоятельно разрабатывать правила учета по аналогии с действующими нормативными требованиями, либо использовать решения, закрепленные в МСФО, введенными в действие на территории России.

Конечно, данная категория «доходы будущих периодов» вызывала немало споров. Но отмена п. 81 Положения №34 является не лучшим вариантом, внесшим неопределенность применения данного счета. Многое из того, что бухгалтера учитывали в качестве доходов будущих периодов на самом деле было не совсем корректным, поскольку теоретическое обоснование данного понятия было не совсем четким и список применения по данному понятию был открыт.

Более детально рассмотрим каким образом в бухгалтерской практике ведется учет безвозмездно полученных основных средств. В случае покупки основного средства происходит увеличение по Д 08 счета и уменьшение по денежным счетам актива К 51, а в пассиве кредиторская задолженность закрывается оплатой. В случае безвозмездного получения происходит увеличение актива по 08 счету и следуя равенству актива и пассива появляется кредит 98 счета. В данном случае предполагается, что безвозмездно полученные активы - это доходы предприятия, а не увеличение капитала. Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) [3]. Это обосновывается тем, что вновь полученные, хотя и безвозмездно, активы будут использоваться организацией, которая их получает, для извлечения доходов. Отсюда следует, что дар - это доход. Правда доход может быть получен только в будущем, когда основное средство начнет приносит доход. Отсюда и использование счета 98 "Доходы будущих периодов".

По мере эксплуатации безвозмездно полученных основных средств они будут амортизироваться, и на величину ежемесячной амортизации производиться запись Д 20 К 02, так как необходимо определять себестоимость готовой продукции. Правда есть некоторая трудность в том, что в свое время Верховный суд РФ дал разъяснения, согласно которому, если основные средства были получены безвозмездно, то и амортизация в данном случае отсутствует, и у бухгалтера нет оснований её начислять. Налоговые же органы были не против применения данной проводки для нужд предприятия, но её результаты не должны были влиять на величину налогооблагаемой прибыли [9]. Поэтому следующая корреспонденция Д98 К91   уменьшает дебет 98 счета и увеличивает соответственно налогооблагаемую прибыль, которая была занижена ранее при начислении амортизации. И основное средство к моменту полной амортизации перестанет приносить доход и 98 счет полностью закроется.

C другой стороны есть авторы, которые рассматривают доход как положительный результат, полученный от использования капитала, труда или от обоих факторов вместе [8]. Согласно данному подходу безвозмездная передача основных средств не является доходом. Согласно ст. 575 ГК «Не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает трех тысяч рублей в отношении между коммерческими организациями». То есть совершенно безвозмездная передача имущества от третьих незаинтересованных лиц, тем более от другой организации не предусмотрена. В связи с этим поступление безвозмездных внеоборотных средств, имеют место в основном, когда организация помогает своей организации «дочке», либо учредитель передает основное средство своей организации в качестве дарения, но с определенной целью заинтересованности в развитии данной организации. По своей экономической сути такая передача является вложением в капитал организации. Уставной капитал установлен, соответственно учитывать данные активы необходимо обособлено. Для этого возможно применение добавочного капитала. Применяя корреспонденцию Д 08 К 83 –  активы увеличиваются c дальнейшим начислением амортизации. Амортизация актива является процессом переноса своей стоимости на стоимость продукции и увеличения капитала. Здесь встает вопрос, что считать амортизацией: перенос стоимости основного средства на увеличение собственного капитала или «накопление» средств для замены изношенного фонда основных средств? Более точнее, все-таки перенос стоимости на увеличение собственного капитала, хотя одно другому не противоречит. Увеличение актива по 08 счету с одновременным увеличением пассива по 83 счету, затем по мере использования актив амортизируется, сращиваясь с оборотными средствами предприятия, а по 83 счету он будет учитывается обособленно, поскольку источник «оборотного средства»: во-первых, не является учредительным, во-вторых, овеществлен. Традиционная бухгалтерская практика до применения нового плана счетов, предполагала запись безвозмездно полученных активов, как правило, по договору дарения, по дебету счета по учёту того актива, который был подарен и по кредиту, применительно к данному плану счетов, именно счета 83 «Добавочный капитал».

 Теперь, предположим, что в период, когда внеоборотный актив учитывался на К98 счета с последующим постепенным переходом на доходы, актив был утрачен по форс-мажорным причинам. Получается, что организация «недополучила» оставшуюся часть дохода, так как актив не полностью списался на доходы организации, а висит на 98 счете, но ведь актив в качестве дохода фактически уже был получен. Данная ситуация показывает, что учет полученного внеоборотного актива через 98 счет нарушает принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а также принцип приоритета содержания над формой. Поэтому безвозмездно полученные внеоборотные активы целесообразнее сразу списывать на прочие доходы организации.

Можно было бы обратиться к МСФО для сравнения, но в МСФО отсутствуют такие понятия как доходы будущих периодов. Что в принципе не противоречит, а косвенно подтверждает, что безвозмездно полученные внеоборотные активы нужно учитывать на 91 счете без использования 98 счета.

 



Список литературы:

  1. Гражданский Кодекс: Части первая, вторая, третья, четвертая: по состоянию на 15 октября 2017 – Москва: «Проспект», 2017. – 704 c.
  2. Положения по бухгалтерскому учету. Федеральный закон о бухгалтерском учете: Нормативные документы – «Норматика», 2017. – 174 c.
  3. Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» 9/99: Нормативные документы– «Проспект», 2016. – 206 с.
  4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению: Закон и общество – Ростов-на-Дону: «Феникс», 2016. – 154 c.
  5. Россик, Е.Я. Толковый словарь экономических терминов и понятий/ Е.Я. Россик. – Ростов-на-Дону: «Феникс», 2008. – 160 c.
  6. Актуальные проблемы бухгалтерского учета доходов будущих расходов [Электронный ресурс]. – Режим доступа: https://cyberleninka.ru/article/v/aktualnye-problemy-buhgalterskogo-ucheta-dohodov-buduschih-periodov/.
  7. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. [Электронный ресурс]: Приказ Минфина России от 29.07.1998 №34 н (ред. 29.03.2017) – Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 05.11.2017).
  8. В словаре [Электронный ресурс]: http://vslovare.ru/slovo/dohod (дата обращения: 07.01.2018)
  9. Счет 98 "Доходы будущих периодов" [Электронный ресурс] :https://buh.ru/articles/documents/13333/


Комментарии:

Фамилия Имя Отчество:
Комментарий: